Spornou komunikaci, tj. lesní cestu, využívali obyvatelé okolních obcí přinejmenším po řadu desetiletí. Tak tomu bylo i po restituci pozemků na počátku 90. let. Teprve v roce 2010 vlastníci pozemku, na kterém lesní cesta leží, zahradili přístup na cestu pevnými překážkami.

Věc v prvním stupni řešil Městský úřad Milevsko. Tento úřad ve věci třikrát nařídil odstranění překážek z veřejně přístupné účelové komunikace vedoucí oborou Pekárkův mlýn v katastrálních územích Dobrošov u Hrazan a Klisinec. Překážky (kterými na různých částech cesty byly kmeny stromů, několik ocelových sítí, stromky o výši zhruba 2,5 m a nakonec ještě příkop) zcela znemožnily průjezd i průchod přes spornou komunikaci.

Rozhodnutí městského úřadu však žalovaný - Krajský úřad Jihočeského kraje vždy zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení. Ve čtvrtém řízení městský úřad opět nařídil odstranění překážek. Žalovaný tentokrát již rozhodl sám, a to tak, že rozhodnutí městského úřadu změnil a žádost na odstranění pevných překážek zamítl, neboť sporná cesta přes oboru není jediná cesta, která propojuje Kovářov s územím obce Hrazany. Žalovaný zdůraznil, že městský úřad obstaral dostatečné množství podkladů pro zjištění stavu věci, žalovaný však tento skutkový stav vyhodnotil odlišně po právní stránce. Podle žalovaného nesplňuje sporná komunikace podmínku nutné komunikační potřeby, neboť v dané oblasti existuje alternativní cesta. Cesta oborou tedy není veřejně přístupnou účelovou komunikací a nelze nařídit odstranění překážek

Proti rozhodnutí žalovaného podala žalobkyně - obec Hrazany žalobu ke Krajskému soudu v Českých Budějovicích, který ji zamítl rozsudkem ze dne 9. 2. 2022, čj. 50 A 78/2019-97. Krajský soud se však ztotožnil se žalovaným, že sporná cesta oborou nesplňuje podmínku nutné komunikační potřeby, neboť k této cestě existuje alternativa – cesta po silnici. Cesta oborou tedy není podle soudu veřejně přístupnou účelovou komunikací.

Kasační stížnost

Rozsudek krajského soudu napadla žalobkyně (stěžovatelka) kasační stížností u Nejvyššího správního soudu (NSS), v níž namítala nedostatečně zjištěný skutkový stav. Žalovaný i krajský soud věc posoudili pouze z pohledu obhospodařování zemědělských a lesních pozemků, nikoli z pohledu spojení jednotlivých nemovitostí pro potřeby vlastníků těchto nemovitostí a spojení nemovitostí s ostatními pozemními komunikacemi. Dále namítala nepřezkoumatelnost napadeného rozhodnutí pro nesrozumitelnost i nedostatek důvodů. Krajský soud postupoval shodně jako žalovaný, neboť nehodnotil všechny skutečnosti podstatné pro posouzení nutné komunikační potřeby, pouze uzavřel, že mezi obcemi existuje i jiné spojení a sporná komunikace je pouhá zkratka z pohodlí.

Stěžovatelka upozornila, že nutnou komunikační potřebu představuje komunikace především z pohledu cyklistů a pěších, nikoli motorové dopravy. Dále stěžovatelka uvedla, že krajský soud neprovedl test proporcionality mezi nutnou komunikační potřebou a nezasahováním do soukromého vlastnictví. Závěrem stěžovatelka namítala, že se krajský soud určitými námitkami nezabýval i z toho důvodu, že žalobu v určitých pasážích označil jako tzv. actio popularis, tedy žalobu podanou ve veřejném zájmu, kterou stěžovatelka nebyla oprávněna podat. Stěžovatelka však oponovala, že je obcí a jako taková v určitých záležitostech může zastupovat i své obyvatele a jejich zájmy.

Ke kasační stížnosti se vyjádřily i osoby zúčastněné na řízení. Namítaly, že oplocení Obory Pekárkův mlýn (a tedy i sporné komunikace) bylo správními orgány řádně schváleno. Stěžovatelka se těchto řízení navíc účastnila, mohla tedy vyjádřit svůj nesouhlas, což neučinila a proti oplocení začala brojit až po několika letech. Osoby zúčastněné dále poukázaly na skutečnost, že v roce 2008, kdy probíhala správní řízení ohledně zřízení obory a jejího oplocení, formálně žádná sporná komunikace neexistovala, neboť nebyla zahrnuta do pasportu komunikací. Sporná komunikace byla do pasportu účelově vložena až v roce 2011, kdy začaly tlaky na odstranění oplocení. Dále osoby zúčastněné uvedly, že oplocením obory nedošlo ke znemožnění přístupu a užívání nemovitostí žádným třetím osobám. Komunikace již v terénu není patrná a není využitelná jako účelová komunikace. Cyklisté a pěší mohou pro komunikační potřebu mezi přilehlými obcemi využít jiných a kvalitnějších komunikací. Konečně osoby zúčastněné namítly, že obora je svou výměrou na spodní hranici nutné rozlohy. Průjezdy se řeší až u obor s mnohem větší výměrou, neboť u takových výměr to vzhledem k jejich rozsáhlosti není jinak možné. Vzhledem k malé rozloze obory by sporná komunikace navíc negativně působila na zvěř.

Nejvyšší správní soud

Nejvyšší správní soud se zabýval otázkou, zda je lesní cesta vedoucí oborou Pekárkův mlýn u obce Hrazany v Jihočeském kraji veřejně přístupnou účelovou komunikací podle zákona o pozemních komunikacích. Konkrétně Nejvyšší správní soud posuzoval, zda byla u lesní cesty dána tzv. nutná komunikační potřeba. Nejvyšší správní soud se zabýval i tím, do jaké míry potřebují komunikaci využívat chodci či cyklisté (nejenom motorová vozidla), a také tím, zda jsou případné alternativní cesty bezpečné.

Před samotným hodnocením kasačních námitek Nejvyšší správní soud připomněl vymezení veřejně přístupné účelové komunikace.

Veřejně přístupná účelová komunikace je kategorií pozemní komunikace, k jejímuž vzniku, na rozdíl od ostatních kategorií uvedených v § 2 odst. 2 zákona o pozemních komunikacích, postačuje naplnění jejích definičních znaků. Vzniká přímo ze zákona, nezávisle na nějakém správním rozhodnutí.

Definiční znaky veřejně přístupné účelové komunikace jsou:

1) jedná se o stálou a v terénu patrnou dopravní cestu určenou k užití vozidly nebo chodci ve smyslu § 2 odst. 1 zákona o pozemních komunikacích;

2) tato cesta slouží ke spojení jednotlivých nemovitostí pro potřeby vlastníků těchto nemovitostí nebo ke spojení těchto nemovitostí s ostatními pozemními komunikacemi nebo k obhospodařování zemědělských a lesních pozemků ve smyslu § 7 odst. 1 zákona o pozemních komunikacích;

3) vlastník pozemku, na kterém je cesta, alespoň konkludentně souhlasil s obecným užíváním pozemku [viz např. nález ze dne 9. 1. 2008, sp. zn. II. ÚS 268/06, č. 2/2008 Sb. ÚS, bod 33];

4) je dána nutná komunikační potřeba, takže komunikace představuje nezbytnou spojnici pro vlastníky konkrétních nemovitostí (viz rozsudek NSS ze dne 30. 11. 2015, čj. 6 As 213/2015-14, č. 3371/2016 Sb. NSS, bod 9).

Všechny uvedené definiční znaky musí být splněny současně. V případě, že schází byť i jediný, se o veřejně přístupnou účelovou komunikaci nejedná.

Nejvyšší správní soud zdůraznil, že pozemní komunikaci nelze posuzovat pouze ve vztahu k silničním motorovým vozidlům, ale i k jiným vozidlům a chodcům. Celková délka účelové komunikace včetně její sporné části mezi Klisincem (částí Hrazan) a Kovářovem činí cca 3 km. Délka „alternativní“ cesty po silnici je o polovinu delší, 4,5 km, z toho 1,5 km po silnici III. třídy č. 102/42 v úseku z Klisince na křižovatku se silnicí II. třídy č. 102 vedoucí dále v délce 3 km do obce Kovářov. Obec Kovářov je středisková obec, ve které se nachází například škola, školka, lékař, pošta. Kovářov tvoří s územím stěžovatelky historický širší celek. V Kovářově je též hřbitov nebo kostel. Právě proto do Kovářova nejezdí stěžovatelčini obyvatelé pouze motorovými vozidly, ale též na kole či tam chodí pěšky. Tato tvrzení stěžovatelka prokazovala ve správním řízení mj. peticí za zachování průchodnosti a průjezdnosti mezi obcemi Hrazany a Kovářov po historických komunikacích.

Tyto skutečnosti vedly podle NSS městský úřad k správnému závěru, že znak nutné komunikační potřeby je naplněn, a to mj. pro cyklisty a pěší, pro které může být alternativní komunikace nebezpečná. Žalovaný podle NSS tedy zkratkovitě a nesprávně uzavřel, že alternativní silnice II. a III. třídy je kvalitnější než sporná komunikace představovaná především polní a lesní cestou a vyježděnými kolejemi. Na rozdíl od městského úřadu však pominul bezpečnost obou komunikací.

NSS se neztotožnil se závěrem krajského soudu, dle něhož „byť „se pravděpodobně v případě cesty oborou bude jednat o klidnější (méně frekventovanou) cestu, než v případě cesty po silnici II. a III. třídy, […] na první pohled se nejedná o hlavní komunikační kanál mezi většími městy, zvláštní nebezpečnosti cesty této alternativní trasy nic nesvědčí“. Takový závěr je, dle názoru NSS, dílem nepřezkoumatelný, dílem až absurdní.

Bezvýznamné jsou podle NSS též úvahy krajského soudu o tom, že nikdo neprokázal „zvláštní“ nebezpečnost cesty po silnici. Již jen na základě obecné zkušenosti přece platí, že cesta po silnici je pro děti či seniory nesrovnatelně nebezpečnější než cesta lesní oborou. Zde je nadto cesta po silnici o cca 1,5 km delší, což je nic pro motoristu, pro staršího cyklistu, a zvláště pak pro chodce však jde o významnou vzdálenost, zvyšující nejen diskomfort, ale především násobící nebezpečí, které vyvěrá z provozu na silnici.

Nejvyšší správní soud tedy dospěl k závěru, že kasační stížnost důvodná je, proto rozsudek krajského soudu zrušil (§ 110 odst. 1 s. ř. s.). S ohledem na důvody zrušení rozsudku zrušil také rozhodnutí žalovaného. Podle § 110 odst. 2 písm. a) ve spojení s § 78 odst. 4 s. ř. s. pak vrátil věc žalovanému k dalšímu řízení.

Právní věta

Nutná komunikační potřeba není dána, existují-li jiné způsoby, jak dosáhnout sledovaného cíle (zajištění komunikačního spojení nemovitostí), aniž by došlo k omezení vlastnického práva.

Při hodnocení nutné komunikační potřeby je třeba spornou i alternativní cestu správními orgány posoudit z hlediska jejich délky, bezpečnosti a provozuschopnosti. Pozemní komunikaci nelze posuzovat pouze ve vztahu k silničním motorovým vozidlům, ale i k jiným vozidlům a chodcům. Sporná komunikace (lesní cesta oborou) nemusí naplňovat nutnou komunikační potřebu při jízdě motorovým vozidlem, ale znak nutné komunikační potřeby může být naplněn pro cyklisty a pěší, pro které může být alternativní komunikace nebezpečná.

Bezpečnost je jedním z kritérií, které je třeba při zkoumání nutné komunikační potřeby správními orgány posuzovat. Podobně musí být posuzována i délka alternativní cesty, která pro motoristy může být bezvýznamná, ale pro cyklisty a zejména pro pěší může prodloužení cesty představovat znatelný zásah do jejich pohybu v dané lokalitě.

rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 28.06.2022, č.j. 10 As 99/202-56

V posuzované věci bylo hlavní spornou otázkou to, zda je nezbytné, pro nepřiznání nároku na odpočet DPH u obchodování mezi lesnickými společnostmi, prokázání skutečného dodavatele. Finanční úřad pro Jihočeský kraj (dále jen „správce daně“) měl podezření, že obchody se dřevem jsou zasaženy podvody na DPH. Správce daně, a žalovaný (Odvolací finanční ředitelství) se při svém rozhodování, v souladu s tehdejší judikaturou, zaměřili na posouzení otázky, zda stěžovatelčinými dodavateli byly právě ty subjekty, které byly jako dodavatelé označeny v předložených daňových dokladech. Vzhledem k tomu, že lesnická společnost 1. Písecká lesní a dřevařská, a.s., nevyvrátila důvodné pochybnosti o této otázce, nárok na odpočet jí nebyl uznán.

Správce daně třemi platebními výměry doměřil žalobkyni 1. Písecká lesní a dřevařská, a.s., DPH za zdaňovací období měsíců srpna a října roku 2011 a února roku 2012. K takto doměřené dani uložil žalobkyni povinnost uhradit penále. Správce daně tak učinil po daňové kontrole, z níž vyplynulo, že žalobkyně neprokázala, že přijala plnění od deklarovaných dodavatelů M&A Družstvo, MINSK I, družstvo a společnosti Foreign s. r. o.

S družstvem M&A měla žalobkyně uzavřenu smlouvu o zhotovení díla – těžbu dřeva ze specifikovaných probírek. MINSK I, družstvo pro žalobkyni mělo zajistit komplexní výrobu štěpky. Společnost Foreign s. r. o., pak měla na žalobkyni převést práva k těžbě porostu v blíže nevymezené lokalitě. Po odvolání žalobkyně žalovaný - Odvolací finanční ředitelství platební výměry rozhodnutím potvrdil a odvolání zamítl.

Žalobkyně napadla rozhodnutí žalovaného žalobou u Krajského soudu v Českých Budějovicích. V ní tvrdila, že žalovaný jí kladl k tíži skutečnosti, které byly mimo sféru jejího vlivu, případně které nastaly po uskutečnění deklarovaných plnění. Krajský soud uvedl, že jde o skutečnosti, které ve správci daně vyvolaly oprávnění pochyby, nikoliv o skutečnosti, ze kterých by správce daně dovodil nesplnění podmínek pro přiznání nadměrného odpočtu.

Vyjádřením pochybností se důkazní břemeno přesunulo na žalobkyni. Takto žalovaný hodnotil postup žalobkyně, která uplatnila smluvní pokutu namísto slevy z ceny díla. Postup žalobkyně byl nestandardní, neboť rezignovala na provádění pravidelných kontrol a družstvo M&A vyrábělo vadné výrobky, které následně musely být seštěpkovány.

Takový postup přitom neodpovídá péči řádného hospodáře. Správce daně požadoval, aby žalobkyně doložila, že deklarované plnění jí poskytlo M&A Družstvo. Žalobkyně však předložila pouze smlouvu o dílo a dokumenty, jimiž uplatnila vadné plnění. To však podle krajského soudu neprokazuje faktické plnění poskytnuté deklarovaným dodavatelem. Krajský soud zdůraznil, že správce daně vedly k jeho závěru úvahy o tom, že družstvo M&A nemělo evidováno žádné pracovníky a nebylo zjištěno, že by plnění žalobkyni mělo poskytnout prostřednictvím subdodavatele. Taktéž pohyby na účtu družstva nesvědčily o platbě ze strany žalobkyně. Podle krajského soudu není pochyb o tom, že se plnění uskutečnilo, nicméně žalobkyně neprokázala, že jej poskytlo M&A Družstvo. Krajský soud navíc poukázal na to, že žalobkyně neprokázala ani využití předmětu plnění pro své podnikatelské účely.

Ve vztahu k družstvu MINSK I konstatoval krajský soud, že správce daně měl totožné pochybnosti jako v případě M&A Družstva. Ani v tomto případě žalobkyně nejednala s péčí řádného hospodáře, neboť mohla vyžadovat smluvní pokutu za špatně zpracované výrobky ve výši 40 % z celého objemu prací, což však neučinila. Tento postup navíc správci daně nebyla schopna vysvětlit. Pokud jde o faktické dodání plnění – štěpky – nepotvrdily jej ani svědecké výpovědi. Krajský soud poukázal na to, že z nich vyplývá, že určitá štěpka byla míchána, ale nikoliv to, že byla dodána družstvem MINSK I a že tato štěpka byla následně žalobkyní využita k její ekonomické činnosti. U dodavatele Foreign s. r. o., krajský soud shledal pochybnosti správce daně oprávněnými. Společnost byla nekontaktní, v průběhu řízení před správcem daně si zrušila datovou schránku a měla totéž sídlo jako družstvo M&A. Existenci předmětu plnění, ani v tomto případě nebyla žalobkyně schopna prokázat. Tvrzení žalobkyně se s ohledem na nekontaktnost dodavatele nepodařilo ověřit. Z důkazů předložených žalobkyní (fragmenty Lesního hospodářského plánu) pak neplyne, že tato společnost plnění žalobkyni skutečně poskytla.

Kasační stížnost

Žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) napadla rozsudek krajského soudu kasační stížností z důvodů podle § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního (dále jen „s. ř. s.“). Především krajský soud a správní orgány nesprávně posoudily charakter smluvních pokut. Pro stěžovatelku šlo o jediný způsob, jak zajistit kvalitu dodávek. Ve zpracování dřeva nejsou kontroly na místě, často velmi vzdáleném od sídla, zcela běžné a jsou nahrazeny právě smluvními pokutami. Jde o obchodní zvyklost, kterou v tehdy účinném znění jako pramen práva připouštěl zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník. Krajský soud v tomto ohledu vytýká stěžovatelce, že nepostupovala jako řádný hospodář. Institut péče řádného hospodáře se však vztahuje na statutární orgán společnosti, nikoliv na společnost samotnou. Krajský soud tak výklad nepřípustně rozšiřoval. Stěžovatelka také rozporovala tvrzení správce daně, že obchody se dřevem jsou zasaženy podvody na DPH. Toto tvrzení bylo, podle stěžovatelky, ničím nepodložené.

Pokud jde o plnění poskytnuté M&A družstvem, považuje stěžovatelka jí předložené důkazy za věrohodné. Jde zejména o smlouvu o dílo, faktickou realizaci zakázky, následnou fakturaci a reklamaci. Současně bylo prokázáno, že štěpka, která byla odvážena, byla štěpkou, již vyrobilo družstvo. To ostatně potvrzuje svědek J. Stěžovatelce současně nepřísluší kontrolovat, jaké osoby dodavatel pro práci na zakázce využil. Faktické dodání plnění navíc nebylo rozporováno, a proto by měl být stěžovatelce nárok na odpočet DPH přiznán. Z tohoto důvodu jsou aplikovatelné rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 6. 2014, č. j. 5 Afs 65/2013 – 79 a Soudního dvora Evropské unie ze dne 13. 2. 2014, C–18/13,Maks Pen. Jestliže plnění bylo dodáno a daňový subjekt současně nebyl účasten podvodu na DPH, je třeba nárok na odpočet přiznat.

Stěžovatelka navíc trvala na tom, že svědecké výpovědi prokázaly dodání družstvem MINSK I. Krajský soud však na rozdíl od žalovaného sporoval také faktické dodání plnění, což žalovaný nečinil a pouze zpochybňoval skutečného dodavatele – úvahy krajského soudu jsou tedy nepřezkoumatelné. V této souvislosti odkázala stěžovatelka na rozsudek Soudního dvora Evropské unie ze dne 14. 9. 2017, Iberdrola, C–132/16.

K otázce transakce se společností Foreign s. r. o., se stěžovatelka vyjádřila tak, že nákup těžebních práv byl proveden řádně a za účelem její ekonomické činnosti. Stěžovatelka však následně netěžila dřevo, neboť dodavatel byl nekontaktní. To však neznamená, že by měla ztratit nárok na odpočet daně na vstupu. Obchod uzavírala v dobré víře, že se těžba v budoucnu uskuteční. Stěžovatelka proto navrhla, aby Nejvyšší správní soud rozsudek krajského soudu zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení.

Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že skutečnost, zda stěžovatelka uplatnila slevu z kupní ceny nebo smluvní pokutu v případě plnění přijatého od družstva M&A, není pro přiznání nároku na odpočet relevantní. Správní orgány i krajský soud považovaly za klíčové to, že stěžovatelka nedoložila, že by se obchodní případy odehrály tak, jak o nich účtovala. Faktické dodání nepotvrdily ani svědecké výpovědi. To platí jak o výpovědi svědka J. ve vztahu k dodávce od družstva M&A, tak o výpovědi svědka H. ve vztahu k dodávce od družstva MINSK I. Výpověď svědka V. pak byla ve vztahu k dodávkám štěpky stěžovatelce také zcela neprůkazná. Z výslechu svědka L. pak nevyplynulo, že by znečištěná štěpka byla vyrobena deklarovaným dodavatelem. Konečně ani svědek H. nepotvrdil, že by společnost MINSK I dodávala stěžovatelce, neboť svědek odpověděl pouze obecně, že nějaká taková společnost pro stěžovatelku pracovala.

Nejvyšší správní soud

Rozšířený senát předložil Soudnímu dvoru Evropské unie předběžné otázky ohledně povinnosti daňového subjektu prokázat postavení dodavatele zboží nebo poskytovatele služeb jako plátce DPH podle čl. 168 písm. a) směrnice 2006/112.

Na základě rozsudku Soudního dvora Evropské unie ze dne 9. 12. 2021, Kemwater ProChemie, C–154/20, rozšířený senát v rozsudku ze dne 23. 3. 2022, č. j. 1 Afs 334/2017 – 208, vyslovil následující závěr:

Dodavatel zboží nebo poskytovatel služeb nemusí být jednoznačně identifikován, pokud ze skutkových okolností s jistotou vyplývá, že postavení plátce DPH nutně měl. Důkazní břemeno o tom tíží daňový subjekt uplatňující nárok na odpočet DPH.

S ohledem na rozhodnutí rozšířeného senátu Nejvyšší správní soud rozhodl usnesením ze dne 30. 3. 2022, č. j. 6 Afs 159/2018 – 46, že v řízení se pokračuje a vyzval účastníky řízení, aby se vyjádřili.

Podle žalovaného je možné nepřiznat nárok na odpočet DPH, ledaže by daňový subjekt prokázal faktické dodání plnění jinou osobou povinnou k dani. To se však v nynější věci nestalo. Nejenže tato skutečnost z dokazování nevyplynula s jistotou, dokonce nevyplynula vůbec. Žalovaný navíc podotýká, že ačkoliv jednotlivá plnění přesahují 1 milion korun a mohou tak naznačovat, že skutečný dodavatel byl plátcem daně, nejde s jistotou tvrdit, že jím byl v době dodání plnění, neboť plátcem daně se daňový subjekt stává pro futuro. Nadále také existují pochybnosti o tom, že by stěžovatel využil plnění pro svou ekonomickou činnost. Ve vztahu k dodání plnění od společnosti Foreign s. r. o. pak nebyla prokázána ani samotná existence tohoto plnění. Žalovaný navrhl, aby Nejvyšší správní soud kasační stížnost zamítl.

Stěžovatelka ve vyjádření k rozsudkům ve věci Kemwater ProChemie konstatovala, že jejich závěry na nynější věc zcela dopadají. Má za to, že prokázala, že zdanitelné plnění existovalo, a protože ze skutkových okolností plyne postavení jejích dodavatelů coby plátců DPH, není možné jí odepřít nárok na odpočet. Stěžovatelka navíc v řízení prokázala skutečné dodavatele. Hodnoty dodávek byly u Družstva M&A 8 mil. Kč, u MINSK I družstva 10,5 mil. Kč a u společnosti Foreign 15,3 mil. Kč. Nemůže být pochyb, že tito dodavatelé byli v postavení plátců DPH. Pokud jde o tvrzení žalovaného o prospektivním charakteru plátcovství DPH, je třeba jej odmítnout. Pokud by mělo být pokaždé postaveno najisto, že plátcem daně byl dodavatel již v době dodání, znamenalo by to, že by správce daně mohl odmítnout přiznat nárok na odpočet kdykoliv.

Nejvyšší správní soud se vyjádřil k námitce týkající se posouzení charakteru smluvních pokut. Ztotožnil se s krajským soudem, který zdůraznil, že správní orgány považovaly uplatnění smluvní pokuty v případě transakce s M&A družstvem za jednu z indicií, která založila pochybnosti správce daně. Správní orgány ani krajský soud stěžovatelce nevytýkaly využití institutu smluvní pokuty, ale její upřednostnění před slevou z kupní ceny. Takové jednání se jevilo jako nestandardní. V tomto jednání, které se vymyká běžné obezřetnosti řádného hospodáře, bylo možné spatřovat skutečnost, která založila pochybnosti správce daně.    

Co se týče námitky, že smluvní pokuty představují obchodní zvyklost a jsou tak pramenem práva, jde o námitku, kterou stěžovatelka neuplatnila v řízení před krajským soudem. Taková námitka je proto podle § 104 odst. 4 s. ř. s. nepřípustná. Z projednávané věci současně neplyne, že by správce daně hodnotil důkazy účelově tak, aby „vytvořil cíleně pocitový dojem o provinění daňového subjektu“ jak tvrdí stěžovatelka. Z provedeného dokazování neplyne, že by byl správce daně veden jakýmsi nepoctivým záměrem stěžovatelce nevyhovět či ji potrestat.

Správce daně i žalovaný vedli dokazování se zaměřením na to, zda byla plnění, z nichž stěžovatelka dovozuje nárok na odpočet, dodána deklarovanými dodavateli. Správce daně vycházel z právního názoru, že nárok na odpočet je spojen s prokázáním toho, že skutečným dodavatelem byl ten, kdo byl jako dodavatel uveden na daňovém dokladu.  

V rozsudku ze dne 21. 5. 2015, č. j. 9 Afs 181/2014 – 34, kasační soud k identifikaci dodavatele zboží či poskytovatele služeb konstatoval, že „daňový subjekt musí v daňovém řízení prokázat nejen to, že fakticky došlo k uskutečnění zdanitelného plnění, ale i to, kdo ono plnění poskytl. Tento ‚poskytovatel‘ totiž musí být plátcem DPH, aby vznikl daňovému subjektu nárok na odpočet daně a mohlo být požádáno o jeho vydání (srov. například rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 1. 2008, č. j. 2 Afs 24/2007 – 119, a ze dne 30. 4. 2008, č. j. 1 Afs 15/2008 – 100). Pokud není zřejmé, kdo plnění poskytl, nejsou splněny podmínky pro vydání nadměrného odpočtu“. Tato judikatura však byla zpochybněna rozsudkem č. j. 4 Afs 58/2017 – 78, Stavitelství Melichar.

Soudní dvůr Evropské unie tak připustil, že dodavatel plnění nemusí být vždy jednoznačně identifikován, pokud lze ze skutkových okolností dovodit, že postavení plátce DPH musel nutně mít. Dosavadní judikatura tak vycházela z předpokladu, že je třeba postavit najisto, kdo byl dodavatelem a následně lze ověřit jeho postavení coby plátce DPH. Rozsudek ve věci Kemwater ProChemie však připouští také možnost, že se prokáže pouze to, že dodavatel měl nutně postavení plátce DPH.

Prokázání této skutečnosti však podle Soudního dvora Evropské unie leží na daňovém subjektu, ledaže by správce daně sám měl údaje potřebné k ověření postavení dodavatele coby plátce DPH. Z těchto závěrů následně rozšířený senát v rozsudku č. j. 1 Afs 334/2017 – 208, dovodil, že předchozí převažující judikatura Nejvyššího správního soudu k otázce deklarovaného dodavatele byla modifikována a v případě rozsudku ve věci Stavitelství Melichar a navazujících dokonce zcela popřena.

Podle Nejvyššího správního soudu citovaný právní názor Soudního dvora Evropské unie a rozšířeného senátu výrazně mění pohled na posuzovanou věc. Správce daně, žalovaný a po nich i krajský soud se totiž při svém rozhodování, v souladu s tehdejší judikaturou, zaměřili na posouzení otázky, zda stěžovatelčinými dodavateli byly právě ty subjekty, které byly jako dodavatelé označeny v předložených daňových dokladech, a vzhledem k tomu, že stěžovatelka nevyvrátila důvodné pochybnosti o této otázce, nárok na odpočet jí nebyl uznán. Podle kasačního soudu pochybnosti o dodavatelích, jak je konstatovali správce daně, žalovaný i krajský soud, dosud byly  na místě, avšak s ohledem na závěry rozsudků Soudního dvora Evropské unie a rozšířeného senátu ve věci Kemwater ProChemie a na další skutkové okolnosti bylo v daňovém řízení namístě zkoumat nejen osoby konkrétních deklarovaných dodavatelů, ale ke splnění hmotněprávních podmínek pro přiznání odpočtu dostačovalo prokázání, že faktičtí dodavatelé měli postavení plátců DPH..

Nejvyšší správní soud uzavřel, že dokazování správce daně se soustředilo pouze  na otázku, zda dodavateli plnění byly pouze subjekty deklarované v daňových dokladech, a na základě dosavadních skutkových zjištění nelze zcela vyloučit, že skutečnými dodavateli plnění byly jiné osoby, které současně byly plátci DPH, nemohly závěry žalovaného ve světle rozsudků Soudního dvora Evropské unie a rozšířeného senátu ve věci Kemwater ProChemie obstát.

Na základě výše uvedeného Nejvyšší správní soud rozhodl, že kasační stížnost je důvodná, a podle § 110 odst. 2 písm. a) s. ř. s. zrušil rozsudek krajského soudu a vedle něj také rozhodnutí žalovaného.

Právní věta

Postavení dodavatele zboží nebo poskytovatele služeb jako plátce DPH je jednou z hmotněprávních podmínek nároku na odpočet DPH [§ 72 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, čl. 168 písm. a) směrnice 2006/112]. Dodavatel zboží nebo poskytovatel   měl. Důkazní břemeno o tom tíží daňový subjekt uplatňující nárok na odpočet DPH. Výjimkou je situace, že údaje potřebné k ověření, zda je hmotněprávní podmínka nároku na odpočet DPH naplněna, má k dispozici správce daně.

Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 03.06.2022, č.j. 6 Afs 159/2018 - 59

Obec Němčovice podala dne 23. 2. 2005 žádost o dotaci a zařazení do programu zalesňování zemědělské půdy. K žádosti přiložila zalesňovací projekt, ve kterém stejně jako v žádosti deklarovala, že zalesněné pozemky jsou parc. č. 187, 188, 189 a 190, v katastrálním území Němčovice, a to v celé jejich výměře. Založení lesního porostu bylo provedeno ke dni 3. 5. 2005. Rozhodnutím správního orgánu I. stupně (Státního zemědělského intervenčního fondu) ze dne 19. 6. 2006, č. j. SZIF/2006/0234290, byla stěžovatelce poskytnuta dotace v rámci programu na podporu zalesnění zemědělské půdy v celkové výši 103 670,60 Kč. Rozhodnutí o poskytnutí dotace nabylo právní moci dne 27. 6. 2006, přičemž dotace byla financována jak z národních zdrojů, tak z rozpočtu Evropské unie.

Dne 25. 2. 2008 provedl správní orgán I. stupně kontrolu, při které zjistil, že stěžovatelka nezalesnila celkovou výměru plochy, kterou deklarovala v žádosti o poskytnutí dotace a v zalesňovacím projektu. Uvedené závěry uvedl správní orgán I. stupně v protokolu o kontrole, proti kterému podala stěžovatelka námitky, které správní orgán I. stupně rozhodnutím ze dne 23. 5. 2008, č. j. SZIF/2008/0166700, zamítl. Následně přípisem ze dne 21. 8. 2008, č. j. SZIF/2008/0219760, zahájil řízení o vrácení části poskytnuté dotace.

Správní orgán I. stupně o sporné věci rozhodoval třikrát:

Poprvé rozhodnutím ze dne 26. 9. 2008, č. j. SZIF/2008/0246500, kterým uložil správní orgán I. stupně stěžovatelce povinnost vrátit část poskytnuté dotace. Proti tomuto rozhodnutí podala stěžovatelka odvolání, kterému žalovaný-Ministerstvo zemědělství (MZE) vyhověl a rozhodnutí správního orgánu I. stupně rozhodnutím ze dne 29. 1. 2009, č. j. 40847/2008-14130, zrušil a věc mu vrátil k novému projednání.

Podruhé rozhodnutím ze dne 23. 3. 2009, č. j. SZIF/2009/0119005, uložil správní orgán I. stupně stěžovatelce povinnost vrátit celou poskytnutou dotaci. Také proti tomuto rozhodnutí podala stěžovatelka odvolání, které žalovaný zamítl a rozhodnutím ze dne 16. 6. 2009, č. j 14062/2009-14130, potvrdil rozhodnutí správního orgánu I. stupně.

Proti tomuto rozhodnutí žalovaného podala stěžovatelka žalobu, kterou městský soud rozsudkem ze dne 22. 3. 2013, č. j. 5 Ca 129/2009 - 50, zamítl. Rozsudek městského soudu ke kasační stížnosti stěžovatelky zrušil Nejvyšší správní soud, včetně rozhodnutí žalovaného, neboť správní orgány nedodržely zásadu spisového pořádku, spis doplňovaly o další podklady a stěžovatelku řádně neseznámily s podklady před vydáním rozhodnutí. Žalovaný (po zrušujícím rozsudku Nejvyššího správního soudu) rozhodnutím ze dne 5. 3. 2014, č. j. 5877/2014-MZE-14132, zrušil také rozhodnutí správního orgánu I. stupně a věc mu vrátil k dalšímu řízení.

Potřetí správní orgán I. stupně v intencích zrušujícího rozsudku Nejvyššího správního soudu o věci znovu (již potřetí) rozhodl a rozhodnutím ze dne 10. 3. 2017, č. j. SZIF/2017/0192275, stěžovatelce uložil povinnost vrátit poskytnutou dotaci v plné výši. Uvedeným rozhodnutím správní orgán I. stupně uložil stěžovatelce povinnost do 60 dnů od doručení tohoto rozhodnutí vrátit finanční prostředky ve výši 103 670,60 Kč, které jí byly poskytnuty jako dotace v rámci programu na podporu zalesnění zemědělské půdy pro rok 2005.

V napadeném rozhodnutí zdůraznil, že do registru půdy (LPIS) byly zařazeny půdní bloky, které již byly částečně zalesněny. Stěžovatelka však v žádosti o poskytnutí dotace deklarovala tyto půdní bloky (resp. pozemky, které tyto bloky tvoří) jako plochu, která bude zalesněna v celém rozsahu. Vzhledem k jejich již dřívějšímu zalesnění tak nemohla celou deklarovanou plochu zalesnit. Také proti tomuto rozhodnutí podala stěžovatelka odvolání, které žalovaný rozhodnutím ze dne 1. 6. 2017, č. j. 33769/2017-MZE-14132, zamítl a rozhodnutí správního orgánu I. stupně potvrdil.

Městský soud v Praze

Proti posledně uvedenému rozhodnutí žalovaného (ze dne 1. 6. 2017 podala stěžovatelka žalobu k Městskému soudu v Praze. V žalobě namítala, že při podání žádosti o poskytnutí dotace vycházela ze zákresů v registru půdy (LPIS), ve kterých byla chybně evidovaná již zalesněná plocha. Půdní bloky byly několikrát měněny a aktualizovány, pochybení tak způsobili zaměstnanci správního orgánu I. stupně, kteří jsou za zákresy v LPIS odpovědní. Stěžovatelka vysázela odpovídající počet dřevin, byť ne na veškeré deklarované ploše. S ohledem na chyby v LPIS je tak nutno přihlédnout také k ploše, která byla zalesněna již dříve a kterou stěžovatelka zalesnila mimo deklarovanou plochu.

Stěžovatelka  vznesla námitku prekluze práva požádat o vrácení dotace. Tuto prekluzi dovozovala z čl. 54 nařízení Evropského parlamentu a Rady (EU) č. 1306/2013 ze dne 17. prosince 2013, o financování, řízení a sledování společné zemědělské politiky a o zrušení nařízení Rady (EHS) č. 352/78, (ES) č. 165/94, (ES) č. 2799/98, (ES) č. 814/2000, (ES) č. 1290/2005 a (ES) č. 485/2008 (dále jen „nařízení č. 1306/2013“), a z odůvodnění rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 9. 8. 2018, č. j. 9 Afs 280/2017 - 57, v němž se k uvedenému čl. 54 vyjadřoval.

Žalovaný k otázce prekluze sdělil, že z čl. 54 nařízení č. 1306/2013 nevyplývá, že by „právo vymáhat částku zpět prekludovalo“. To podle žalovaného nevyplývá ani z rozsudku Nejvyššího správního soudu č. j. 9 Afs 280/2017 - 57.

Městský soud uvedl, že i když správní orgán I. stupně při zákresu půdních bloků pochybil, toto pochybení nemělo vliv na práva stěžovatelky. Ta jednoznačně deklarovala, že zalesní celou výměru všech čtyř pozemků (parc. č.: 187, 188, 189 a 190 v k. ú. Němčovice), fakticky však zalesnila pouze jejich část. K otázce prekluze městský soud uvedl, že lhůty obsažené v nařízení č. 2988/95 s ohledem na § 41 s. ř. s. po dobu řízení před soudem neběží. Byla tak dodržena jak lhůta pro zahájení řízení o vrácení dotace ve smyslu čl. 3 odst. 1 prvního pododstavce nařízení č. 2988/95, tak lhůta pro rozhodnutí o povinnosti vrátit dotaci ve smyslu čl. 3 odst. 1 čtvrtého pododstavce nařízení č. 2988/95. Obě tyto lhůty jsou počítány od okamžiku, kdy došlo k nesrovnalosti, čímž je v nyní posuzované věci právní moc rozhodnutí o poskytnutí dotace. Městský soud žalobu stěžovatelky podle § 78 odst. 7 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní zamítl.

Proti rozsudku městského soudu brojila obec Němčovice (dále jen „stěžovatelka“) kasační stížností. 

Nejvyšší správní soud (NSS)

NSS konstatoval, že prekluzivní lhůtu pro vydání rozhodnutí o povinnosti vrátit poskytnutou dotaci stanovuje nařízení č. 2988/95 v čl. 3 odst. 1 ve čtvrtém pododstavci jako dvojnásobek lhůty pro zahájení řízení o povinnosti vrátit poskytnutou dotaci. Jde o dvojnásobek čtyřleté lhůty pro zahájení řízení, nevyužily-li členské státy možnosti uplatňovat lhůtu delší, jak umožňuje odst. 3 čl. 3 citovaného nařízení.

NSS uvedl, že pokud jde o prekluzivní lhůtu pro zahájení řízení, z  čl. 3 odst. 1 nařízení č. 2988/95 pro účely nyní projednávané věci vyplývá, že správní orgány mohou zahájit řízení o vrácení poskytnuté dotace do 4 let od okamžiku, kdy došlo k nesrovnalosti.

Okamžikem, kdy došlo k nesrovnalosti, je nutno v nyní projednávané věci rozumět nejpozději okamžik právní moci rozhodnutí o poskytnutí dotace (27. 6. 2006), neboť nejpozději tímto došlo k porušení právního předpisu Společenství (Evropské unie) vyplývající z jednání stěžovatelky, v důsledku kterého mohl být poškozen souhrnný rozpočet Unie, a to formou neoprávněného výdaje. Jelikož samotné zalesnění půdy proběhlo předtím, než byla stěžovatelce poskytnuta dotace (šlo o poskytnutí dotace ex post). Nejpozději právní mocí rozhodnutí o poskytnutí dotace vznikla v důsledku jednání stěžovatelky nesrovnalost mezi plochou deklarovanou k zalesnění a fakticky zalesněnou plochou.

Podle NSS byly správní orgány povinny rozhodnout o povinnosti vrátit poskytnutou dotaci do 8 let od okamžiku, kdy došlo k nesrovnalosti. K nesrovnalosti došlo nejpozději dne 27. 6. 2006 a nejpozději dne 27. 6. 2014 tak byly správní orgány povinny vydat rozhodnutí o povinnosti vrátit poskytnutou dotaci. A i kdyby byla úprava zvolená českým zákonodárcem v souladu s čl. 3 odst. 1 a 3 nařízení č. 2988/95, i v tomto případě by lhůta pro vydání rozhodnutí o povinnosti vrátit dotaci byla prekludovaná.

Podle § 11a odst. 6 zákona o SZIF ve znění účinném do 11. 2. 2008 lze totiž vrácení dotace a penále uložit nejpozději do 10 let počítaných od 1. ledna roku následujícího po roce, v němž došlo k nesplnění podmínek pro poskytnutí dotace. V tomto případě by tak byly správní orgány povinny rozhodnout o povinnosti vrátit dotaci do 10 let, počítaných od 1. 1. 2007; tj. do 1. 1. 2017. I na tuto desetiletou lhůtu je totiž nutné nahlížet prizmatem čl. 3 odst. 1 čtvrtého pododstavce nařízení č. 2988/95, neboť i tato lhůta je prekluzivní lhůtou pro vydání rozhodnutí o vrácení poskytnuté dotace.

Správní orgán I. stupně rozhodl o povinnosti vrátit poskytnutou dotaci dne 10. 3. 2017 (rozhodnutí správního orgánu I. stupně č. j. SZIF/2017/0192275), žalovaný o podaném odvolání dne 1. 6. 2017 (rozhodnutí žalovaného č. j. 33769/2017-MZE-14132). V každém případě tak správní orgány rozhodly poté, co došlo k prekluzi lhůty pro vydání rozhodnutí o povinnosti vrátit poskytnutou dotaci.

Český zákonodárce vložil do zákona o SZIF s účinností od 4. 6. 2003 (tj. ještě před vstupem České republiky do Evropské unie) § 11a, podle jehož odst. 6 „vrácení dotace a penále lze uložit nejpozději do 10 let počítaných od 1. ledna roku následujícího po roce, v němž došlo k nesplnění podmínek pro poskytnutí dotace“; viz novelu zákona o SZIF provedenou zákonem č. 128/2003 Sb. Tato desetiletá lhůta pro rozhodnutí o povinnosti vrátit dotaci v zákoně o SZIF přetrvala až do 11. 2. 2008; s účinností od 12. 2. 2008 byl zákonem č. 35/2008 Sb. § 11a zákona o SZIF celý nahrazen zněním novým, ve kterém byla desetiletá lhůta pro rozhodnutí o vrácení dotace vypuštěna.

Přechodné ustanovení obsažené v čl. IV novelizačního zákona č. 35/2008 Sb. však stanoví, že „řízení o navrácení dotace, které nebylo pravomocně skončeno přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona, se dokončí podle dosavadních právních předpisů“, tj. správní orgány mohou o vrácení dotace rozhodnout nejpozději do 10 let počítaných od 1. ledna roku následujícího po roce, v němž došlo k nesplnění podmínek pro poskytnutí dotace. A přestože byl § 11a následně znovu novelizován, také přechodná ustanovení těchto dalších novel stanovila, že řízení zahájená přede dnem nabytí jejich účinnosti se dokončí podle dosavadních právních předpisů; srov. novelu provedenou zákonem č. 179/2014 Sb. (část druhou, čl. IV a čl. V) a zákonem č. 295/2017 Sb.

Z judikatury Soudního dvora totiž jednoznačně vyplývá, že lhůta pro vydání rozhodnutí o povinnosti vrátit poskytnutou dotaci ve smyslu čl. 3 odst. 1 čtvrtého pododstavce nařízení č. 2988/95 je absolutní hranicí, ve které musí správní orgány o povinnosti vrátit dotaci rozhodnout. Tuto lhůtu nepřerušují žádné úkony, ani úkony uvedené v čl. 3 odst. 1 ve třetím pododstavci citovaného nařízení.

NSS uzavřel, že městský soud zcela pominul judikaturu, ve které Soudní dvůr EU výslovně označil prekluzivní lhůtu pro vydání rozhodnutí o povinnosti vrátit poskytnutou dotaci financovanou z rozpočtů Unie jako „absolutní limit“, příp. „absolutní hranici“, ve které musí správní orgán o povinnosti vrátit dotaci rozhodnout. Tato formulace Soudního dvora EU je přitom zcela jednoznačná, nevyvolává žádné pochybnosti o tom, že tuto lhůtu nelze žádnými úkony přerušovat, a s výjimkou úkonů podle čl. 6 odst. 1 nařízení č. 2988/95 ani pozastavovat (stavit).

Nejvyšší správní soud shledal kasační stížnost důvodnou, a proto v souladu s § 110 odst. 1 s. ř. s. zrušil napadený rozsudek městského soudu.

Právní věta

Lhůta pro vydání rozhodnutí o povinnosti vrátit poskytnutou dotaci ve smyslu čl. 3 odst. 1 pododstavce čtvrtého nařízení Rady (ES, Euratom) č. 2988/95 o ochraně finančních zájmů Evropských společenství představuje absolutní limit, ve kterém musí správní orgány o povinnosti vrátit dotaci rozhodnout; uvedenou lhůtu tedy nelze prodlužovat, přerušovat a s výjimkou úkonů podle čl. 6 odst. 1 téhož nařízení ani stavit. Ustanovení § 41 s. ř. s. se proto na tuto lhůtu neuplatní.

Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu č. j.  5 Afs 4/2021–66 ze dne 18. března 2022